El cierre del conocimiento de la obligación tributaria conlleva comprender (i) que un hecho de la vida real puede ser considerado hecho imponible en diversos tributos, (ii) que de ese mismo hecho pueden surgir distintas obligaciones tributarias materiales y formales, (iii) que las obligaciones tributarias materiales y formales afectan a distintas personas y en distintos momentos y, (iv) que en paralelo al incumplimiento de las obligaciones existe un régimen sancionador. Es cierto que tratamos una cuestión compleja, complejidad que se corresponde con la de la vida y la necesidad de encontrar soluciones, recordando el art. 31.1 de la Constitución Española, a la obtención periódica de ingresos para el sostenimiento de los gastos públicos.
Ejemplo: Si imaginamos una esfera de goma llena de agua, sabemos que, si en un punto concreto la presionamos con un dedo, dependiendo del punto de presión y su intensidad, la esfera se deforma tanto en el punto donde se presiona como en otros puntos. La esfera es el sistema tributario, la presión del dedo es un hecho real que crea deformaciones en la esfera, las deformaciones son los distintos hechos imponibles que el hecho ha generado. Así, la compra de una vivienda por una familia tiene distintos efectos si el vendedor es empresario o particular, y si la casa es nueva o de segunda mano; si la vende un constructor y es nueva, para él supondrá un ingreso en su actividad económica, que tendrá que declarar en el trimestre de la venta tanto a efectos de pagos fraccionados en IRPF como en IVA; si la vende un particular el ingreso se declarará en la variación patrimonial, ganancias y pérdidas patrimoniales, en IRPF en el año siguiente a la venta, y los efectos tributarios serán distintos si vendió su vivienda habitual y el precio lo reinvierte en cierto tiempo en una nueva vivienda habitual, o si no lo es, o siéndolo no reinvierte, venta que no está sujeta a IVA, sino al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, que se tendrá que liquidar y pagar por el comprador en 30 días hábiles y al que queda afecto la vivienda si no se paga el impuesto (la vivienda garantiza el cobro), y además la compra esta afecta a “la plusvalía municipal” o Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, que tendrá que pagar el vendedor en el plazo de 30 días si en el municipio donde la vivienda radica tal impuesto es exigible, pues no lo es en todos.
¿Quiénes son los obligados tributarios? Son obligados tributarios y con distintas obligaciones formales y materiales a cumplir en distintos momentos quienes participan de una u otra forma en los hechos que configuran los hechos imponibles, como vemos en el ejemplo el constructor, el vendedor y la “familia compradora”. Un mismo hecho, distintos tributos, distintos obligados materiales de pago y formales, distintos modelos tributarios a presentar y distintos momentos de ingreso de las cuotas o pagos fraccionados que resulten. El art. 35 de la Ley General Tributaria (LGT), en su apartado 1 nos dice que “son obligados tributarios las personas físicas o jurídicas y la entidades a las que la normativa tributaria impone el cumplimiento de obligaciones tributarias” obligaciones tributarias que pueden ser formales (modelos tributarios) y/o materiales (pago, pago fraccionado, retenciones, repercusiones). Ese artículo los enumera: así , en el apartado 2 aparecen el contribuyente ( sujeto pasivo- obligado al cumplimiento de la obligación tributaria principal y de las obligaciones formales- que realiza el hecho imponible), el sustituto del contribuyente, el obligado a realizar pagos fraccionados, el retenedor, el obligado a practicar ingresos a cuenta, el obligado a repercutir, el obligado a soportar la repercusión, el obligado a soportar la retención, el obligado a soportar ingresos a cuenta, LOS SUCESORES, el beneficiario se supuestos de exención, devolución o bonificación tributaria, cuando no tenga la condición de sujeto pasivo ( estos obligados tributarios son, según nos dice el art. 41.1 LGT deudores principales); en el apartado 3 el obligado al cumplimiento de obligaciones tributarias formales; en el 4 las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que sin personalidad jurídica constituyen una unidad económica o un patrimonio separado susceptible de imposición; y en el 5 LOS RESPONSABLES tributarios, que según el art. 41.1 LGT “la Ley podrá configurar como responsables solidarios o subsidiarios de la deuda tributaria, JUNTO A LOS DEUDORES PRINCIPALES, a otras personas o entidades.”
La experiencia común nos da a conocer a algunos de los obligados tributarios, el empresario que nos retiene un porcentaje para el IRPF en la nómina y que ha de declarar y pagar las retenciones cada trimestre junto con el IVA y los pagos fraccionados de su actividad. Sin embargo, esa experiencia común no alcanza a dos tipos de obligados, los sucesores (de persona física o de persona jurídica o entidad) y los responsables (solidarios o subsidiarios). Estos están en principio ocultos, y son tan peligrosos como la parte oculta de los icebergs, pues si bien, para que la obligación tributaria aparezca es necesario que la Administración tributaria realice una declaración, de sucesor o de responsable, tras esa declaración, se ven abocados al cumplimiento de obligaciones tributarias de terceros, al pago de unas cuotas ajenas o a verse inmersos en un procedimiento de recaudación.
Básicamente sobre la sucesión. Se puede ser sucesor en las obligaciones tributarias de una persona física o de una persona jurídica/entidad, deudas tributarias ya liquidadas o por liquidar, es decir que ya sean exigibles o que se podrán exigir. En el primer caso supone que el obligado principal al que se sucede ha fallecido, en el segundo, cabe que bien ha desaparecido del mercado o que se le sucede en la actividad que venía desarrollando. Las deudas tributarias del muerto se heredan, no así las sanciones tributarias, y antes de aceptar la herencia se puede solicitar a la Administración un certificado de deudas que sólo tendrá carácter informativo. Las deudas de la sociedad/entidad que se disuelve (acuerdo de su extinción) y se liquida (reparto y adjudicación de su patrimonio) se adjudicarán solidariamente a sus socios o partícipes atendiendo a la configuración de la responsabilidad del socio, si era limitada la deuda adjudicada alcanzará a lo obtenido por cada socio/partícipe de la sociedad/entidad en los últimos años y la cuota de liquidación, sin perjuicio de que sean declarados responsables solidarios de la deuda tributaria si se les declara por la Administración causantes o colaboradores activos en la realización de una infracción tributaria, extendiéndose entonces la responsabilidad a la sanción; si la responsabilidad no era limitada, la adjudicación de deuda alcanzará a la totalidad de la deuda, ( art. 42.1.a LGT).
Con relación a la responsabilidad hay que decir que la inmediata es la responsabilidad solidaria en una serie de supuestos, y que la mediata, la subsidiaria sólo puede declararse para unos supuestos tras la declaración de la Administración de fallido, tanto del deudor principal como del responsable solidario. Los supuestos recogidos en la LGT pueden ampliarse en otras leyes.
Los supuestos de responsabilidad solidaria se recogen en el artículo 42 LGT, de entre todos ellos centramos la atención en dos supuestos peligrosos para los abogados y asesores fiscales, y en uno que afecta a empresarios, (i) el ser causante o colaborar activamente en la realización de una infracción tributaria, (ii) el ser causante o colaborar en la ocultación o transmisión de bienes o derechos del obligado tributario, (iii) en supuestos de traspaso/cesión de negocios, quienes suceden a otros en actividades económicas antes de hacerlo pueden conocer la situación tributaria a la que podrán tener que hacer frente solicitando a la Administración un certificado detallado de deudas, sanciones y responsabilidades tributarias del anterior (art. 175.2 LGT), y quedará obligado a esas responsabilidades, si bien, cuando el certificado no contenga responsabilidades o no se emita en el plazo de tres meses, el solicitante quedará exento de responsabilidad.
Los supuestos de responsabilidad subsidiaria se recogen en el art. 43LGT. Sin seguir el orden de ese artículo y por el aumento de declaraciones que le afecta nos fijamos en primer lugar en el supuesto de los administradores concursales (y liquidadores de sociedades), actividad de riesgo, riesgo que supuestamente limita la Ley Concursal, pero que en la realidad no es así, pues la LGT les exige (i) la realización de las gestiones necesarias para el íntegro cumplimiento de las obligaciones tributarias devengadas con anterioridad a la declaración del concurso e imputables a la sociedad o persona en concurso, (ii) el cumplimiento de las obligaciones tributarias cuando se les atribuya la administración de la sociedad, respondiendo de las obligaciones tributarias y de las sanciones por las infracciones en que incurran. A los administradores de hecho o de derecho de las sociedades les afectan los supuestos de consentir tanto la comisión de infracciones tributarias como el incumplimiento de las obligaciones tributarias; que no repercutan o retengan cuando las sociedades deben hacerlo, y cuidado, cuando hayan cesado, por las obligaciones devengadas pendientes anteriores a su cese. Otros supuestos son el que afecta al adquirente de bienes afectos al pago de deuda; quienes contratan o subcontratan por las obligaciones tributarias relativas a tributos que deban repercutirse o cantidades que deban retenerse a trabajadores en la parte que les corresponda; quienes tengan el control efectivo de personas jurídicas cuando se acredite que estas fueron creadas en abuso o fraude de ley para eludir responsabilidades frente a la Hacienda Pública.
Artículo publicado originariamente en la Tribuna de Salamanca
