Uno de los temas que ha producido más conflictos en las relaciones entre los sujetos pasivos y la Administración Tributaria ha sido el de la determinación del valor en aquellos impuestos en que este valor ha de considerarse como la base imponible sobre la que se tributaría.
Fundamentalmente estos impuestos son impuestos de transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados (ITPAJD) y el impuesto sobre sucesiones y donaciones (ISD)
Tradicionalmente, en la normativa reguladora de ambos impuestos se venía hablando inicialmente del valor real y posteriormente del valor de mercado. Y no fueron pocos los conflictos que se generaban habida cuenta de la imprecisión que conllevaba estos conceptos de valor.
Con ánimo de suprimir en lo posible estas situaciones conflictuales, la ley 11/2021 modificó el sistema de determinación del valor, y en lo referente a los inmuebles, estableció el llamado valor de referencia que es un valor que obtiene el catastro en función del análisis de precios publicados por los fedatarios públicos en las compraventas inmobiliaria.
La reforma de la ley del catastro que se opera a través de la citada ley 11/2021, establece otra serie de normas aplicables directamente al procedimiento catastral con el fin de que el valor de referencia se aproxime en lo posible al valor de mercado.
El valor de referencia entró en vigor el pasado día 1 de enero del año 2022. Por tanto, este valor de referencia será exclusivamente aplicable a los hechos imponibles que se generen a partir de dicha fecha.
De ello se infiere que los hechos imponibles generados desde el día 11 de julio y el 31 de diciembre de 2021, no será de aplicación el valor de referencia, aplicándose por tanto la normativa anterior.
En cuanto a su ámbito de aplicación, el valor de referencia se aplicará a todas las comunidades autónomas, toda vez que la base imponible de los impuestos a los que se refiere es de competencia estatal y no autonómica. Por excepción, las comunidades autónomas del País Vasco y Navarra gozan de normativa propia en ambos tributos, por lo que no le será de aplicación el valor de referencia.
La aplicación del valor de referencia o de un valor superior en la liquidación de un determinado hecho imponible produce diversos efectos. En primer lugar, esta aplicación excluye taxativamente la comprobación de valores. Quiere ello decir que la administración debe asumir el valor declarado.
Si la liquidación del impuesto se declarase un valor inferior al valor de referencia, la administración podrá considerar de oficio y sin actuación adicional el valor de referencia como base imponible, sin que ello constituya una comprobación de valores.
En los supuestos en que en la operación que se liquida medie precio o valor, y este fuera sustancialmente diferente al valor de referencia, cabría optar una de las siguientes posturas: o bien se consignaría el valor real declarado en la transmisión, sin perjuicio de que se liquide el impuesto por el valor de referencia. O bien se liquidaría el impuesto por el valor real de mercado declarado en la escritura, y no por el valor de referencia, con las consecuencias que ello pudiera tener por la impugnación que efectuará la administración tributaria.
La entrada en vigor de esta nueva normativa conlleva también, entre otras consecuencias, la posibilidad de que, en los supuestos de impugnación de los valores declarados, la administración tributaria pueda imponer sanciones a tenor de lo establecido en el artículo 191.1 de la ley general tributaria. Estas sanciones no se podían imponer en el anterior régimen de comprobación de valores.
En lo referente a los excesos de adjudicación que puedan producirse en los impuestos sujetos al valor de referencia, se tendrá en cuenta el valor declarado, y no el valor de referencia para el cómputo de esos excesos de adjudicación que pudieran constituir hechos imponibles adicionales.
También es importante significar la trascendencia que los valores de referencia pudieron tener con respecto al impuesto del patrimonio, si bien podríamos concluir que dicho efecto se produciría para los inmuebles que ingresen en el patrimonio del sujeto pasivo a partir de la entrada en vigor del valor de referencia (1 de enero del año 2022)
También es importante aclarar diversas situaciones específicas que pueden darse en la aplicación del impuesto.
Contempla la norma la posibilidad de que un determinado inmueble no tenga asignado valor de referencia. En estos casos se tributará por el mayor de los valores declarados por los interesados o por el valor de mercado. Estos valores estarán sujetos a la comprobación de valores por los medios que se contemplan en el artículo 57 de la ley general tributaria. Serán estos supuestos exclusivamente residuales.
Los valores de referencia son también impugnables. Y podrá hacerse cuando se recurra la liquidación que en su caso realice, o con ocasión de la solicitud de rectificación de la autoliquidación, con los procedimientos previstos en la ley general tributaria. En estos supuestos, agotada la vía administrativa, quedará abierta la vía contencioso – administrativa. Lo que parece quedar claro, y por supuesto a la espera de lo que la jurisprudencia determine, es que los valores de referencia no se podrán impugnar mediante la correspondiente comprobación de valores.
Rafael Requena Cabo
Consejero Académico Consultivo de Guerrero Abogados
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