En su Resolución 02493/2017, de 31 de enero de 2018, el TEAC establece que la medida cautelar podrá basarse en comportamientos reprochables detectados en cualquier fase o procedimiento tributario, no teniendo por qué acreditarse exclusivamente en conductas reprobables desde un punto de vista recaudatorio.
Antecedentes del caso
Como resultado de un procedimiento de inspección tributaria, se excluye del método de estimación objetiva a un contribuyente por superar los índices fijados para la actividad empresarial que desarrollaba; concretamente, excedía con creces el número de camiones con los que operaba.
Su estrategia se diseñaba a partir de una actividad dirigida como empresario individual en la que titulaba el número máximo de activos permitido por el método de signos, índices o módulos, facturando hasta el límite autorizado por este peculiar sistema. El resto del negocio lo vehiculizaba mediante una mercantil que él mismo controlaba y administraba y cuyas señas comerciales, teléfonos o dirección eran coincidentes con los de su actividad empresarial individual.
Todo ello le habría permitido beneficiarse de la menor tributación que supone aplicar la estimación objetiva, cuando, en realidad, al estar el negocio personal conformado por más camiones de los autorizados –los integrados por los titulados por la sociedad y por el mismo-, debería tributar en el régimen de estimación directa por el negocio conjunto.
Firmes las actas de inspección y sin finalizar el periodo voluntario de pago, la Dependencia de Recaudación tributaria adopta medidas cautelares sobre los bienes inmuebles del contribuyente, pues el comportamiento descrito en las actas revelaría un riesgo fundado de reiteración de conductas que pondría en peligro la eficacia del procedimiento de recaudación.
Contra dicho acuerdo, nuestro “rebelde” protagonista interpuso reclamación económico-administrativa con resultado estimatorio; y ello, al entender el TEAR de la Comunidad Valenciana que el riesgo subjetivo en las medidas cautelares adoptadas debe hacer referencia a conductas reprochables desde un punto de vista recaudatorio y no por comportamientos habidos en la declaración de los tributos que, posteriormente, hayan sido objeto de regularización.
Ante tal pronunciamiento, la Directora del Departamento de Recaudación de la AEAT interpone recurso extraordinario de alzada, solicitando que el TEAC declare que la vertiente subjetiva del riesgo recaudatorio pueda fundarse en comportamientos, actuaciones, omisiones, etc del obligado tributario en cualquier fase o procedimiento tributario, sea o no recaudatorio.
La unificación del criterio por parte del TEAC
Asegurar el resultado; esa es la finalidad de cualquier medida cautelar que se adopte en el marco de un procedimiento administrativo o judicial.
Como medida restrictiva de derechos, en su adopción deben respetarse cinco principios básicos: legalidad, motivación, proporcionalidad, apariencia de buen derecho, riesgo de infructuosidad del procedimiento de no adoptarse las medidas cautelares y fianza.
La resolución del TEAC centra el debate en la definición de uno de los elementos que caracterizan ese riesgo de perjuicio para la Hacienda pública o de dificultad del cobro: el elemento subjetivo, el motivado por la conducta del deudor; a él habría que añadir la vertiente objetiva, la derivada de la insuficiencia de bienes y derechos para hacer frente al importe de la deuda, para configurar el periculum in mora.
¿Y cuál es ese comportamiento que ha de ser tenido en cuenta?: ¿El mantenido ante el órgano de recaudación –posibles fallidos, ocultamientos previos de bienes, etc.- o el que fue objeto de reproche en el seno del procedimiento de aplicación de los tributos?
En su Resolución de 9 de julio de 2008, el TEAC consideraba imprescindible la constancia o fundada sospecha de que por parte del deudor y del declarado responsable se llevasen a cabo actos tendentes a impedir a la Hacienda Pública el cobro de la deuda, no bastando, para ello, la existencia de unas deudas tributarias de elevado importe o la firma de un acta en disconformidad; es decir, no era suficiente alegar la posible conducta defraudadora del obligado al momento de presentar sus autoliquidaciones.
El cambio de postura de la doctrina administrativa y de la práctica administrativa era de esperar. Así las cosas, desde un tiempo a esta parte, entienden que el hecho que la deuda que se pretenda liquidar provenga de actuaciones claramente irregulares o tendentes a eludir la declaración y pago de tributos habilita la adopción de medidas cautelares.
Así lo refrenda ahora el TEAC en su nueva Resolución, en la que dictamina que este tipo de medidas “se encaminan a asegurar el cobro de la deuda tributaria y pueden ser adoptadas cuando existan indicios racionales de que, en otro caso, dicho cobro se vería frustrado o gravemente dificultado”; todo ello, nos ofrece un escenario claro: no resulta necesario circunscribir el comportamiento reprochable del obligado tributario al ámbito recaudatorio, sino que la conducta elusiva puede referenciarse al procedimiento de comprobación encaminado a la regularización tributaria del interesado.
Para combatir estas actuaciones, habrá que prestar atención al tratamiento que pretenda otorgarle la Administración tributaria a ese indeterminado concepto de indicio racional, pues, como ha señalado nuestra Jurisprudencia (entre otras, STS de 5/03/98 o STC 30/06/03 de junio), debe presentar ciertas características: (i) pluralidad -no basta con un acto único y aislado-; (ii) motivación; (iii) proximidad a la cosa misma que quiere probarse; y (iv) existencia de un enlace preciso y directo entre indicios y hecho que quiera acreditarse, de acuerdo con las reglas del criterio humano.
Pero, sobre todo, habrá que portarse bien…
