Cómo rentabilizar la donación de una farmacia si estoy en régimen de gananciales

En una reciente sentencia del Tribunal Supremo de 19 de septiembre de 2023 (STS 3676/2023), se considera que el farmacéutico titular y su cónyuge deben tener 65 años para aplicar el 95% de reducción en el Impuesto de Donaciones.

El Alto Tribunal llega a esta conclusión tras el estudio y análisis de los casos de transmisión de participaciones “inter vivos”, en favor del cónyuge, descendientes o adoptados, de una empresa individual, un negocio profesional o de participaciones en entidades del donante, en cómo debe entenderse cumplido el requisito de la edad (65 años) contemplado en el artículo 20.6.a) de la Ley de Sucesiones y Donaciones para la aplicación de la reducción en la base imponible y así poder determinar la liquidable del 95 % del valor de adquisición:

Tomando como referencia el grupo familiar.
O exigiendo que cada uno, y de forma separada (cada cónyuge), cumpla los requisitos de edad o incapacidad que exige el citado artículo 20.6.a) de la Ley 29/1987.

Recordemos que ya en una anterior sentencia del Tribunal Supremo de 18 de febrero de 2009, quedó anulado el artículo 38 del Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre, por el que se aprueba el reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, que impide desde entonces, que pueda entenderse que en la donación por ambos cónyuges de bienes o derechos de la sociedad conyugal existe una sola donación, sino que, por el contrario, cada cónyuge dona su parte sin consideración al otro.

El Supremo considera que el requisito de edad o incapacidad contemplado en el artículo 20.6.a) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto de Sucesiones y Donaciones, debe exigirse a cada uno de los cónyuges de forma separada. En tanto que cada cónyuge dona su parte sin consideración al otro y siempre que sea ganancial la oficina de farmacia que se transmite mediante donación. Por ello, si uno de los cónyuges donantes no reúne el requisito de edad exigido, no resultará aplicable al donatario el beneficio fiscal indicado que afecta a esa parte.

En concreto, esta sentencia versa sobre el caso concreto de un farmacéutico titular que donó a su hija la Oficina de Farmacia, habiendo sido ésta adquirida en gananciales. El donante se aplicó la reducción del 95% en el impuesto de Donaciones, y la administración tributaria inició un procedimiento inspector bajo la premisa de que la farmacia donada era un bien ganancial, por lo que en realidad existieron dos donaciones, una por cada cónyuge, y por lo tanto se discute la aplicación por la donataria recurrente de la reducción del 95% en el Impuesto de Donaciones, dado que al tiempo en que se formalizó la donación, la esposa del farmacéutico transmitente no tenía todavía 65 años de edad ni se encontraba en situación de incapacidad permanente.

La resolución de este litigio radica única y exclusivamente en la “calificación de los bienes”, consistentes en una Oficina de Farmacia y sus existencias, que fueron donados a la ahora recurrente por su padre, sin tener en cuenta la eventual naturaleza ganancial del bien respecto de la esposa del donante y madre de la donataria.

El debate suscitado en la instancia, se concreta en el carácter ganancial o no de la Oficina de Farmacia donada, a los efectos de entender que hubo una sola donación por parte del padre titular de la misma, o de ambos progenitores por ser aquella bien de carácter ganancial.

Pues bien, como indica la sentencia, la Oficina de Farmacia al ser adquirida constante el matrimonio y vigente la sociedad de gananciales, existen dos donaciones, una por cada cónyuge.

Para llegar a dicha conclusión no solo se tiene en cuenta la regulación específica de las Oficinas de Farmacias en la que se afirma que: “las Oficinas de Farmacia son establecimientos sanitarios privados de interés público, sujetos a la planificación sanitaria que establezcan las Comunidades Autónomas, en las que el farmacéutico titular-propietario de las mismas, asistido, en su caso, de ayudantes o auxiliares, deberán prestar servicios básicos a la población”, art.1 de la Ley 16/1997 y en consonancia con la Ley 14/1986, General de Sanidad, de 25 de Abril, y la Ley 25/1990, de 20 de diciembre, del medicamento o que : “Solo los farmacéuticos podrán ser propietarios y titulares de las oficinas de farmacia abiertas al público”; sino que analiza a través de diversas ST del Tribunal Supremo (STS: 2007/2230; STS:2017/4217 entre otras) la naturaleza del negocio de explotación distinguiendo dos facetas:

Una primera, y con arreglo a la doctrina, vendría determinada en la normativa que establece los requisitos administrativos para el ejercicio de la actividad, y que la titularidad que se atribuye a quien figura al frente del establecimiento es meramente administrativa. En este sentido la STS de fecha de 17 de octubre de 1987, en referencia a la normativa administrativa que establece los requisitos para ser titular administrativo, dice: “es una norma puramente administrativa sin posible incidencia en el derecho patrimonial y limitada a regular la titularidad de aquella índole de las licencias para farmacia”.
La segunda faceta, sería la denominada base económica del negocio, que comprendería los medios en los que se basa físicamente, clientela, derecho de traspaso y demás elementos físicos-económicos que configuran los elementos accesorios de la actividad negocial de explotación.

Esta segunda faceta, es la que perfectamente puede ser constituida como bien ganancial, siempre que concurran los requisitos para la subsunción en alguno de los supuestos especificados en el artículo 1347 del Código Civil, en concreto al apartado 5º) por el que son bienes gananciales: “Las Empresas y establecimientos fundados durante la vigencia de la Sociedad por uno cualquiera de los cónyuges a expensas de los bienes comunes…”

La titularidad de la licencia administrativa no hay duda de que corresponde al farmacéutico titular, sin embargo, en lo relativo a la base económica del negocio de Oficina de Farmacia, se trata de una empresa o establecimiento que se adquirió y estuvo funcionando constante el matrimonio por lo que puede considerarse que tal empresa, establecimiento o negocio mercantil es un bien ganancial cuya donación corresponde por mitad a ambos cónyuges.

Por último, la sentencia analizada, razona correcta y suficientemente los motivos por los que la Oficina de Farmacia que nos ocupa debe tener la consideración de bien ganancial, partiendo del hecho que la farmacia se adquirió estando vigente la sociedad de gananciales, lo que no se discute (STS 469/2003 de 14 de Mayo), y calificando en estos casos la farmacia como ganancial pues constituye una empresa o establecimiento fundado durante la vigencia de la sociedad que regía el aspecto patrimonial del matrimonio.

CONSECUENCIAS DE LA SENTENCIA

De los hechos analizados en dicha sentencia, no sólo de la calificación de los bienes, sino de la base económica del negocio, se desprende las siguientes reflexiones y consecuencias:

Al calificarse la Oficina de Farmacia como ganancial, y por consiguiente existir dos donaciones: la del farmacéutico titular y su cónyuge, en la parte correspondiente a la donación del cónyuge que no cumple con el requisito de tener 65 años (art. 20.6 a), no podrá aplicarse la reducción del 95% en la base imponible del Impuesto de Donaciones. Esto afectará en mayor o menor medida en función de la bonificación que exista en la cuota integra del impuesto de cada Comunidad Autónoma. Recordemos que en Madrid está bonificado dicha cuota en un 99%.
La incidencia en el IRPF, es que existirá una ganancia o pérdida patrimonial, pues no se cumple con el art.33.3c) Ley 35/2006 de IRPF, en el que se establece que no existe ganancia o pérdida patrimonial cuando, “Con ocasión de transmisiones lucrativas de empresas o participaciones a las que se refiere el apartado 6 del artículo 20 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones”.

Es decir, al no darse todos y cada uno de los requisitos contemplados en el art. 20.6 ley 29/1987, supondrá que dicha donación no estará exenta de ganancia o pérdida patrimonial, debiendo tributar en IRPF.

Por último, al analizarse la calificación de los bienes y diferenciar por un lado la titularidad administrativa, que corresponde siempre al titular de la farmacia, y por otro, de la base económica del negocio como empresa, establecimiento o negocio mercantil (clientela, derecho de traspaso y demás elementos físicos-económicos que configuran los elementos accesorios de la actividad negocial de explotación), habiendo sido este adquirido en el régimen económico de gananciales, sería comprensible imputar dicha cuantificación económica de la Oficina de Farmacia a cada uno al 50% a efectos del IRPF, por lo que el importe a declarar en el IRPF como ganancia patrimonial en la Compra-Venta del Negocio de Oficina de Farmacia sería muy inferior que si lo declarase “todo” el importe de la venta el Titular de la Oficina de Farmacia.

Esto, a día de hoy, se contradice con la tesis planteada por la Dirección General de Tributos, que en diversas consultas vinculantes (V2851-20) establece: “la ganancia o pérdida patrimonial derivada de la venta de los elementos del inmovilizado de naturaleza ganancial se imputará a ambos cónyuges por mitad. No obstante, en lo que respecta al fondo de comercio, al quedar ligado a la titularidad de la oficina de farmacia y corresponder tal titularidad a la consultante, la ganancia o pérdida patrimonial obtenida en su venta le corresponde únicamente a ella”

Es muy probable que este aspecto sea motivo de controversia, por lo que serán los tribunales en última instancia los que tendrán que sentar jurisprudencia al respecto.